KIDEM TAZMİNATI GİDERLERİ VE KIDEM TAZMİNATI KARŞILIKLARINA İLİŞKİN MUHASEBE UYGULAMALARI
Yard. Doç. Dr. Nuran Cömert DOYRANGÖL
M.Ü. İkt. ve İd. Blm. Fak. Muhasebe Öğretim Üyesi SMMM
I. GİRİŞ
Hukuki niteliği konusunda bir çok görüş bulunan kıdem tazminatı:
- Gerçek bir tazminat,
- Bir nevi işsizlik sigortası,
- Çalışanların yasal olarak belirlenmiş süreler sonunda işverenden elde ettikleri sosyal bir güvence,
- İşveren tarafından işçiye, çalıştığı süreye göre ödenen bir ikramiye, ölümü halinde ise yapılan bir ölüm yardımı,
- Ücretin hizmet akdinin sona ermesinde ödenmek üzere ayrılmış bir parçası, olarak tanımlanmaktadır.
Kıdem tazminatının ödenmesini yasal hale getiren hüküm 1475 sayılı İş Kanunu' nun 14. maddesinde yer almıştır. Söz konusu yasa maddesinde, kıdem tazminatına;
- Hak kazanma koşulları,
- Kıdem tazminatının hesaplanmasında göz önüne alınacak süreler,
- Kıdem tazminatına esas alınacak ücret,
- Kıdem tazminatı tavanı,
- Kıdem tazminatın zamanında ödenmemesi halinde ödenecek gecikme faizi, gibi hususlar açıklanarak hükme bağlanmıştır.
Bu yazımız yukarıda belirttiğimiz yasanın öngördüğü esaslara göre hesaplanan kıdem tazminatları ve dolayısıyla kıdem tazminatı karşılıklarının nasıl muhasebeleştirilmesi gerektiğini kapsamaktadır.
Karşılık ayırma yöntemini benimseyen işletmelerde basit gibi görünen bu konunun esasen en çok hata yapılan muhasebe işlemlerinden biri olması bu yazımızın ortaya çıkmasının temel nedenini oluşturmuştur.
Muhasebe bilgi sistemi gelişmiş ya da Sermaye Piyasası Kanunu'na tabi kurumlar dışındaki işletmeler; 1475 sayılı İş Kanunu' nda belirtilen koşullarda işten ayrılan hak sahiplerine ödedikleri kıdem tazminatlarım ödeme tarihinde muhasebeleştirerek ödedikleri kıdem tazminatının tümünü o dönemin gider hesaplarına borç ve kasa, banka, ödenecek kıdem tazminatı hesaplarına alacak yazmaktadırlar.
İşletmelerin bu şekilde bir kayıt yöntemini benimsemelerinde kıdem tazminatı karşılıklarının, mali karın hesaplanmasında in- dirilebilir bir gider kalemi olarak kabul edilmemesi önemli bir rol oynamaktadır.
Bazı işletmeler ise kıdem tazminatı yükümlülüklerini her dönem sonu itibariyle hesaplayarak bu yükümlülüklerini asıl hesaplarla ilgilendirmeyerek nazım hesaplarda izlemektedirler.
Esasen doğuşundaki kıstaslar göz önüne alındığında kıdem tazminatının birden fazla hesap dönemini ilgilendiren bir gider veya maliyet unsuru olduğu görülmektedir. Bu sebeple hak sahibine ödenecek kıdem tazminatı tutarının tümünün ödeme anında o dönemin giderine yazılması yöntemi genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinden dönemsellik ilkesiyle bağdaşmamaktadır. Bir kalemde ödenecek kıdem tazminatının işletmelere getireceği mali yük ve sosyal yönü de göz önüne alındığında söz konusu kayıt yöntemi muhasebenin hem ihtiyatlılık hem de sosyal sorumluluk ilkeleriyle de ters düşmektedir.
Muhasebe bilgi sistemi gelişmiş ve muhasebe departmanı gerçek kimliğine kavuşturulmuş işletmeler ile Sermaye Piyasası Kanunu'na tabi işletmeler çalıştırdıkları personele ilişkin kıdem tazminatı yükümlülüklerini karşılık ayırmak suretiyle muhasebeleştirmektedirler.
Esas görevlerinden biri kamunun aydınlatılması olan Sermaye Piyasası Kurulu yayımlandığı XI/ 1 sayılı tebliğ ile Sermaye Piyasası Kanunu'na tabi ortaklıklar ve aracı kurumlarca düzenlenecek mali tablo ve raporlar ile bunların hazırlanması ve ilgililere sunulmasına ilişkin ilke ve kuralları belirlemiştir. Söz konusu tebliğin 42. maddesinde "İşletmelerin ilgili bulunduğu hesap dönemleri sonu itibariyle kıdem tazminatı yükümlülüklerini hesaplamalarının ve bu yükümlülük nedeniyle cari dönemde ortaya çıkan kıdem tazminatı artışları için karşılık ayırmalarının şart olduğu belirtilmiştir.
Anılan tebliği maddesine ve bu tebliğde değişiklik yapan XI/5 sayılı tebliğin 5. maddesine göre işletmelerin bu yükümlülüklerinin doğduğu hesap döneminden önceki dönemlere rastlayan kıdem tazminatı tutarları için en az 5 en çok 10 yılda eşit taksitlerle karşılık ayırabilmeleri, bu şekilde hesaplanan kıdem tazminatı karşılıklarını genel yönetim gideri veya faaliyet gideri olarak muhasebeleştirmeleri öngörülmüştür. Aynı tebliğ maddesinde kıdem tazminatı için ayrılan karşılıkların, aksine bir düzenleme yapılmadıkça vergi mevzuatı açısından Kanunen Kabul Edilmeyen Gider niteliğinde olduğu belirtilmiştir.
II.Kıdem Tazminatı Karşılıklarının Hesaplanası ve Muhasebeleştirilmesi
a)Kıdem Tazminatının Hesaplanması
İşçilerin kıdemlerinin hesaplanmasında hizmet akdinin devam etmiş veya fasılalarla yeniden akdedilmiş olmasına bakılmaksızın aynı işverenin bir veya değişik işyerlerinde çalıştıkları süreler göz önüne alınır. İşyerinin devir veya intikali yahut herhangi bir suretle bir işverenden başka bir işveren geçmesi veya başka bir yere nakli halinde ise işçinin kıdemi işyeri veya işyerlerindeki hizmet akitleri sürelerinin toplamı üzerinden hesaplanır.
Kıdem tazminatının hesabı son ücret üzerinden yapılır. Bu son ücret hizmet akdinin sona erdiği tarihte işçinin almakta olduğu ücrettir. Ücret; günlük haftalık veya aylık olarak tespit edilemediği ve para başı, akort götürü veya yüzde usulü gibi sabit olmadığı hallerde son bir yıl içinde ödenen ücretin bu süre içinde çalışılan günlere bölünmesi suretiyle ortalama olarak bulunur. Son bir yıl içinde işçi ücretine zam yapıldığı takdirde tazminata esas ücret işçinin işten ayrılma tarihi ile zammın yapıldığı tarih arasında alınan ücretin aynı süre içinde çalışılan günlere bölünmesi suretiyle hesaplanır. İlaveten işçiye sağlanmış olan para ve para ile ölçülmesi mümkün akdi ve kanundan doğan menfaatler de göz önüne alınır.
"Para ve para ile ölçülmesi mümkün menfaatler" deyimi Yargıtay'ın 15.05.1957 gün ve 10 sayılı İçtihadı Birleştirme Kararı ile açıklığa kavuşmuş olup bu kararda geçici olmayan ve süreklilik arz eden ödemelerin kıdem tazminatının hesabında göz önüne alınacağı vurgulanmaktadır.
Çalışılan her tam yıl için ödenen ücret tutarı yukarıda belirtilen ücretin 30 günlük tutarıdır. İşçi yararına emredici nitelikteki bu 30 günlük süre "hizmet akitleri" veya "toplu iş sözleşmeleriyle" işçi yararına değiştirilebilir.
Günlük ücretin saptanmasında ödemelerin 365'e bölünmesi gerekmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 25/7 maddesiyle 1475 sayılı (İş Kanunu'nun) ve 854 sayılı (Deniz İş Kanunu) kanunlara göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı (Basın iş) kanununa göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarları vergiden bağışık tutulmuştur.
1475 sayılı İş Kanunu'na ve 854 sayılı Deniz İş Kanunu'na tabi olanlar için belirlenecek kıdem tazminatının yıllık miktarı en yüksek devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemez.
Bu esasa göre son üç yıl içinde belirlenmiş ve 31 Aralık tarihi itibariyle geçerli kıdem tazminatı tavanları aşağıda verilmiştir;
31.12.1989 1.192.750.-
31.12.1990 1.969.500.-
31.12.1991 3.385.188.
1 Temmuz 1992'den itibaren 5.917.293.-
Kıdem tazminatının zamanında ödenmemesi sebebiyle açılacak davanın sonunda hakim gecikme süresi için ödenmeyen süreye göre mevduata uygulanan en yüksek faizin ödenmesine hükmeder.
b) Kıdem Tazminatının Muhasebeleştirilmesi
İşletmenin kıdem tazminatı yükümlülüğünü aşağıdaki forma uygun şekilde manuel veya bilgisayarla hesaplayarak belgelendirmesi ve muhasebeleştirmesi uygun olacaktır.
KIDEM TAZMİNATI HESAPLAMA FORMU*
İşyeri :
İşçinin Adı ve Soyadı :
Sigorta Sicil No :
İşe Giriş Günü :
İşten Ayrılış Günü :
ÇALIŞTIĞI GÜNLER:
İşe Giriş İşten Ayrılış Hizmet Süresi Ayrılış Nedeni
KIDEM TAZMİNATINA HAK ETTİĞİ KIDEM SÜRESİ
Yıl :
Ay :
Gün:
** Bir yıl içinde ödenecek Kıdem Tazminatı Gün Sayısı:
*** Ücret
Günlük brüt çıplak ücreti :
Yıllık ikramiye tutarının 1 güne isabet eden tutarı :
Yakacak yardımının 1 güne isabet eden tutarı :
Giyecek Yardımının 1 güne isabet eden tutarı :
Yemek yardımının 1 güne isabet eden tutarı :
Aile ve çocuk yardımının 1 güne isabet eden tutarı :
Temizlik malzemesinin 1 güne isabet eden tutarı :
Diğer sosyal yardımların 1 güne isabet eden tutarı :
Kıdem Tazminatına esas geniş anlamda :________
1 günlük giydirilmiş ücret tutarı :
** Hesaplama
Yıl: 1 günlük giydirilmiş ücret x Kıd. Tazm. Esas Gün Sayısı x yıl
Ay: 1 günlük giydirilmiş ücret x Kıd. Tazm. Esas Gün Sayısı x ay/ 12
Gün: 1 günlük giydirilmiş ücret x Kıd. Tazm. Esas Gün Sayısı x Gün/365
Konuyu yukarıdaki forma uygun rakamsal bir örnekle açıklayalım:
İş Yeri : ABC Şirketi
İşçinin Adı ve Soyadı : Ahmet Erdem Sigorta Sicil No
İşe Giriş Günü :
İşten Ayrılış Günü :
ÇALIŞTIĞI GÜNLER
İşten Ayrılış Tarihi : 31.10.1992
İşe Giriş Tarihi : 01.03.1982
Hizmet Süresi : 30 gün 7 ay 10 yıl
Bir yıl içinde ödenecek Kıdem Tazminatı Gün Sayısı : 35
Ücret :
Ücret (2.000.000 x 12 ay) = 24.000.000.
- İkramiye (2.000.000 x 4 ay) = 8.000.000.
- Yakacak = 1.380.000
- Çocuk Yardımı 25.000 x 12 ay) = 300.000.
- Yemek Parası (200.000 x 12 ay) = 2.400.000.-
YILLIK ÖDEMELER TOPLAMI 36.080.000
1 günlük giydirilmiş ücret (365) 98.849
Hesaplama :
98.849 x 35 gün x 10 yıl = 34.597.150
98.849 x 35 gün x 7/ 12 ay = 2.018.167
98.849 x 35 gün x 30/365 gün = 284.360
Hak edilen Kıd. Tazm. tutarı = 36.899.677
Yukarıdaki şekilde hesaplanan kıdem tazminatı tutan ödeme anında muhasebeleştirildiğinde dönemin gider hesaplarına borç, kasa-banka vs. hesaplara alacak kaydedilir.
Karşılık ayırma yöntemini benimseyen işletmeler ise hesapladıkları Kıdem Tazminatının cari yıla isabet eden kısmını dönemin gider hesaplarına borç, Kıdem Tazminatı karşılıkları hesabına alacak kaydederler. Ancak bu şekilde muhasebeleştirilen Kıdem Tazminatı Kanunen Kabul Edilmeyen bir gider olduğu için bu gider tutarının dönemin matrahına ilave edilmesi gerekir. Takip eden hesap dönemlerinde İş Kanunu'nda öngörülen şartlara uygun şekilde işten çıkanlar olduğu takdirde, bu kişilerin işten ayrılış tarihindeki Kıdem Tazminatları yeniden hesaplanır. Bulunan tutar kasa-bankaya alacak yazılı, bu kişiler için evvelce ayrılmış Kıdem Tazminatı karşılıkları kadar Kıdem Tazminatı karşılıkları hesabına borç, iki tutar arasındaki fark kadar da dönemin giderine borç yazılır. Ancak bu takdirde önceki dönemde KKEG olarak kaydedilerek matraha ilave edilen bir gider unsurunun ödeme yapılan dönemde de indirilmemesi gibi işletme aleyhine bir durum yaratılmış olur. Bu durumda farklı bir kayıt yöntemi uygulamak işletme için daha yararlı olacaktır.
Konuyu aşağıda verilen rakamsal örnekle açıklayalım.
X şirketin 1 Ocak 1989'da kurulmuş olduğunu, 22 işçi çalıştırdığını bu işçilerden ikisinin 31.07.1991 tarihinde kıdem tazminatları ödenmek suretiyle iş akitlerinin feshedildiğini varsayalım. Bu işletmenin her dönem itibariyle karşılık ayırma yöntemine göre kıdem tazminatın yükümlülüğünü muhasebeleştirdiğini kabul edelim.
X İşletmesinin bu varsayımlara göre 31.12.1989, 31.12.1990, 31.07.1991 tarihinde yapması gereken muhasebe kayıtlarını gösterelim.
- 31.12.1989 tarihi itibariyle çalışan 22 personel için
hesaplanan kıdem tazminatı 25.000.000.-
- 31.12.1990 itibariyle (22 kişi için)
Kıdem Tazminatı 86.000.000.-
- 31.12.1991 itibariyle (20 kişi için)
Kıdem Tazminatı 200.000.000.-
- 31.07.1991'de ayrılan iki kişiye bu tarih
itibariyle ödenen kıdem tazminatı 16.000.000.-
- Ayrılan iki kişinin 31.12.1990 itibariyle
Kıdem Tazminatı. 7.500.000.-
Yararlanılan Kaynaklar:
- Nevzat ODYAKMAZ, Sancar BAYAZIT, İsmail BAYIR, Kıdem Tazminatı, Kıdem Tazminatı uyuşmazlıklarında yasal düzenlemeler, Tavan Sınırı ve Vergi Değişikliği, Yargıtay Kararları, Örnek Bilirkişi ve Teftiş Raporları, Ankara, 1985, Ay yıldız Matbaası.
- Mehmet HAN- "Kıdem Tazminatı ve Gelir Vergisi Yasası" Vergi Sorunları, Maliye Bakanlığı Gelirler Kontrolörü, İsmail Akgün Vakfı, Matbaacılık ve Kitapçılık Müesseseleri, 1982.
9 Haziran 2009 Salı
8 Haziran 2009 Pazartesi
kitap yazarligi geliri kdv istisnasi
TARİH : 19.12.2008
SAYI : KDV.MUK.B.07.1.GİB.4.34.17.01.09.11400
KONU : Kitap yazarlığı faaliyetinden elde edilen kazancın gelir ve KDV’den istisna olup olmadığı
…
İlgide kayıtlı dilekçeniz incelenmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65. maddesinde "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanun'un 18. maddesinde; "Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir.
Yukarıda yazılı kazançların arızî olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.
Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur." hükmü yer almaktadır.
Diğer taraftan, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94. maddesinde; "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." hükmüne yer verilmiş, maddenin 2/a bendinde de; yaptıkları 18'inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 149 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin I/d bölümüne göre, söz konusu serbest meslek kazancı istisnasının uygulanabilmesi, istisnaya konu eserlerin 5846 Sayılı Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre "eser" niteliğinde olması koşuluna bağlanmış olup, Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu'nun 1/B-a maddesinde, "eser"; "Sahibinin hususiyetini taşıyan ve ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri olarak sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleri" olarak ifade edilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, tarafınızdan yapılan çalışmaların 5846 Sayılı Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre "eser" niteliğinde olması koşulu ile söz konusu çalışmaların satılması, devri, temliki ve kiralanmasından elde edilecek kazanç nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu'nun 18. maddesinde yer alan istisnadan faydalanmanız mümkündür.
Ayrıca söz konusu çalışmalarınızın Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde sayılanlara satılması halinde, ödemeyi yapanlarca gider pusulası düzenlenerek Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/2-a maddesi gereğince gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Bu çalışmaların nihai tüketicilere satılması durumda ise, tarafınızdan serbest meslek makbuzu düzenlenerek kazancınızın belgelendirilmesi, gelir vergisi tevkifatı yapılmaması ve söz konusu istisna kazançlarınızdan dolayı yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmemesi gerekmektedir.
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesinde serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde; Maliye ve Gümrük Bakanlığı’nın gerekli görülen hallerde, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hükme bağlanmıştır.
Kanuna bağlı olarak yayımlanan 19 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde konuya açıklık getirilmiş ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde sözü edilen faaliyetleri mutad ve sürekli bir şekilde yapanların gerçek usulde katma değer vergisine tabi olacağı, arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise vergi uygulanmayacağı ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 3239 sayılı Kanunla değişik 18. maddesi kapsamına giren faaliyetlerde de yukarıdaki hükmün geçerli olacağı belirtilmiştir.
Bu itibarla, sözü edilen 18. madde kapsamına giren faaliyetlerin mutad ve sürekli bir çerçevede sürdürülmesi gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetini gerektirmektedir. Bu faaliyetlerin arızi olarak yapılması halinde ise yukarıdaki açıklama çerçevesinde vergi aranılmayacaktır.
Yukarıdaki açıklanan Tebliğ ile, bu yetkiye dayanılarak Gelir Vergisi Kanunu’nun sözü edilen 18. maddesi kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94. maddesinde zikredilen kişi ve kuruluşlara yapanların katma değer vergisinin bu kişi ve kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesinin uygun görüldüğü, ancak serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetlerinin sadece Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. Maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerin tamamının aynı Kanunun 94. Maddesine göre, gelir vergisi stopajına tabi tutulması gerektiği açıklanmıştır.
Ayrıca, bu şekilde işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesi kapsamına giren kişilerin bu durumu önceden vergi sorumlusuna bildirmesi gerekmektedir. 18. madde kapsamına giren teslim veya hizmetleri 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşlar yanında maddede yer almayanlara da yapanlar bu uygulamadan faydalanamayacaktır.
224 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin; “5” maddesinde;
“Yukarıda belirtilen düzenlemelere paralel olarak, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde belirtilen teslim ve hizmetleri münhasıran aynı kanunun 94. maddesinde sayılan kişi ve kurumlara yapanların katma değer vergisi yükümlülükleri, hasılatlarına bağlı olmaksızın, 19 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde açıklandığı şekilde, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca yerine getirilecektir.” denilmektedir.
Diğer taraftan, Bakanlık Makamı’ndan alınan … tarih ve … sayılı yazıda;
“…
Bu hükme göre, telif hakkına konu olan hususlarda devamlılık arzedecek şekilde faaliyette bulunulmaması ve bu işin mutad meslek haline getirilmemesi, başka bir ifade ile aynı yılda veya birbirini takip eden yıllarda birden fazla eser meydana getirilmemesi şartıyla, sözü edilen faaliyetlerin arızi serbest meslek faaliyeti kapsamına gireceğinden söz konusu kitabın ...tarafından satışı katma değer vergisine tabi olmayacaktır.”denilmektedir.
Buna göre, tarafınızca yapılan çalışmaların aynı yılda yada birbirini takip eden yıllarda birden fazla yapılması halinde faaliyetiniz mutad meslek faaliyeti kapsamına gireceğinden katma değer vergisinden istisna olması mümkün bulunmamakta olup, KDV mükellefiyeti tesis ettirmeniz gerekmektedir. Söz konusu faaliyetin mutad meslek haline getirilmeden arızi olarak yapılması halinde ise elde edilen kazanç arızi kazanç olacağından bu faaliyetle ilgili olarak herhangi bir katma değer vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmeyecektir.
Ancak, söz konusu çalışmalarınızın tamamının Gelir Vergisi Kanunu 94. maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara teslim edilmesi halinde KDV ile ilgili yükümlülükler tevkifat yapmakla sorumlu olan bu kurum ve kuruluşlarca yerine getirilebileceğinden bu durumda KDV mükellefiyeti tesis ettirmenize gerek bulunmamaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
SAYI : KDV.MUK.B.07.1.GİB.4.34.17.01.09.11400
KONU : Kitap yazarlığı faaliyetinden elde edilen kazancın gelir ve KDV’den istisna olup olmadığı
…
İlgide kayıtlı dilekçeniz incelenmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65. maddesinde "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanun'un 18. maddesinde; "Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir.
Yukarıda yazılı kazançların arızî olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.
Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur." hükmü yer almaktadır.
Diğer taraftan, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94. maddesinde; "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." hükmüne yer verilmiş, maddenin 2/a bendinde de; yaptıkları 18'inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 149 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin I/d bölümüne göre, söz konusu serbest meslek kazancı istisnasının uygulanabilmesi, istisnaya konu eserlerin 5846 Sayılı Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre "eser" niteliğinde olması koşuluna bağlanmış olup, Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu'nun 1/B-a maddesinde, "eser"; "Sahibinin hususiyetini taşıyan ve ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri olarak sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleri" olarak ifade edilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, tarafınızdan yapılan çalışmaların 5846 Sayılı Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre "eser" niteliğinde olması koşulu ile söz konusu çalışmaların satılması, devri, temliki ve kiralanmasından elde edilecek kazanç nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu'nun 18. maddesinde yer alan istisnadan faydalanmanız mümkündür.
Ayrıca söz konusu çalışmalarınızın Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde sayılanlara satılması halinde, ödemeyi yapanlarca gider pusulası düzenlenerek Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/2-a maddesi gereğince gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Bu çalışmaların nihai tüketicilere satılması durumda ise, tarafınızdan serbest meslek makbuzu düzenlenerek kazancınızın belgelendirilmesi, gelir vergisi tevkifatı yapılmaması ve söz konusu istisna kazançlarınızdan dolayı yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmemesi gerekmektedir.
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesinde serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde; Maliye ve Gümrük Bakanlığı’nın gerekli görülen hallerde, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hükme bağlanmıştır.
Kanuna bağlı olarak yayımlanan 19 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde konuya açıklık getirilmiş ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde sözü edilen faaliyetleri mutad ve sürekli bir şekilde yapanların gerçek usulde katma değer vergisine tabi olacağı, arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise vergi uygulanmayacağı ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 3239 sayılı Kanunla değişik 18. maddesi kapsamına giren faaliyetlerde de yukarıdaki hükmün geçerli olacağı belirtilmiştir.
Bu itibarla, sözü edilen 18. madde kapsamına giren faaliyetlerin mutad ve sürekli bir çerçevede sürdürülmesi gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetini gerektirmektedir. Bu faaliyetlerin arızi olarak yapılması halinde ise yukarıdaki açıklama çerçevesinde vergi aranılmayacaktır.
Yukarıdaki açıklanan Tebliğ ile, bu yetkiye dayanılarak Gelir Vergisi Kanunu’nun sözü edilen 18. maddesi kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94. maddesinde zikredilen kişi ve kuruluşlara yapanların katma değer vergisinin bu kişi ve kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesinin uygun görüldüğü, ancak serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetlerinin sadece Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. Maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerin tamamının aynı Kanunun 94. Maddesine göre, gelir vergisi stopajına tabi tutulması gerektiği açıklanmıştır.
Ayrıca, bu şekilde işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesi kapsamına giren kişilerin bu durumu önceden vergi sorumlusuna bildirmesi gerekmektedir. 18. madde kapsamına giren teslim veya hizmetleri 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşlar yanında maddede yer almayanlara da yapanlar bu uygulamadan faydalanamayacaktır.
224 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin; “5” maddesinde;
“Yukarıda belirtilen düzenlemelere paralel olarak, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde belirtilen teslim ve hizmetleri münhasıran aynı kanunun 94. maddesinde sayılan kişi ve kurumlara yapanların katma değer vergisi yükümlülükleri, hasılatlarına bağlı olmaksızın, 19 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde açıklandığı şekilde, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca yerine getirilecektir.” denilmektedir.
Diğer taraftan, Bakanlık Makamı’ndan alınan … tarih ve … sayılı yazıda;
“…
Bu hükme göre, telif hakkına konu olan hususlarda devamlılık arzedecek şekilde faaliyette bulunulmaması ve bu işin mutad meslek haline getirilmemesi, başka bir ifade ile aynı yılda veya birbirini takip eden yıllarda birden fazla eser meydana getirilmemesi şartıyla, sözü edilen faaliyetlerin arızi serbest meslek faaliyeti kapsamına gireceğinden söz konusu kitabın ...tarafından satışı katma değer vergisine tabi olmayacaktır.”denilmektedir.
Buna göre, tarafınızca yapılan çalışmaların aynı yılda yada birbirini takip eden yıllarda birden fazla yapılması halinde faaliyetiniz mutad meslek faaliyeti kapsamına gireceğinden katma değer vergisinden istisna olması mümkün bulunmamakta olup, KDV mükellefiyeti tesis ettirmeniz gerekmektedir. Söz konusu faaliyetin mutad meslek haline getirilmeden arızi olarak yapılması halinde ise elde edilen kazanç arızi kazanç olacağından bu faaliyetle ilgili olarak herhangi bir katma değer vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmeyecektir.
Ancak, söz konusu çalışmalarınızın tamamının Gelir Vergisi Kanunu 94. maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara teslim edilmesi halinde KDV ile ilgili yükümlülükler tevkifat yapmakla sorumlu olan bu kurum ve kuruluşlarca yerine getirilebileceğinden bu durumda KDV mükellefiyeti tesis ettirmenize gerek bulunmamaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
Kaydol:
Kayıtlar (Atom)